Sulla natura dei canoni demaniali e sulla loro indeducibilità

La Corte di cassazione, con la sentenza n. 28297 del 4 novembre 2024, ha avuto modo di soffermarsi sulla natura dei canoni demaniali e sul loro trattamento fiscale.

La pronuncia origina da una vicenda giudiziaria nella quale il concessionario di un bene demaniale impugnava davanti alla Commissione tributaria provinciale competente le cartelle emesse dall’amministrazione finanziaria (ex art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973) per aver dedotto l’importo del canone concessorio del suolo dal reddito derivante da alcuni immobili realizzati sull’arenile in concessione demaniale.

La questione di diritto che viene in rilievo nel caso di specie è quella relativa alla deducibilità dei canoni delle concessioni demaniali, alla luce del disposto dell’art. 10, comma 1, T.U.I.R. secondo il quale rilevano come costi deducibili “i canoni, i livelli, i censi e altri oneri”. Si tratta di comprendere, pertanto, se anche i canoni concessori possano essere attratti nell’ambito applicativo di tale norma al fine di vagliare la legittimità o meno della deduzione degli stessi.

Secondo la Corte di cassazione i canoni di cui all’art. 10 T.U.I.R., sono oneri reali, ossia obbligazioni legate al bene e caratterizzate dall’ambulatorietà. Al contrario, il canone concessorio è costituito da un’obbligazione ricollegata al rapporto intercorrente fra la pubblica amministrazione e il privato concessionario, che non ha natura reale (né è caratterizzata dall’ambulatorietà) ma personale.

Anche volendo ritenere che il canone in questione non riguardi esclusivamente il suolo ma anche il fabbricato dalla cui locazione proviene il reddito dal quale era stato dedotto il canone, ciò non muterebbe la sostanza del canone come non reale ed è oltremodo evidente che il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie non è certo deducibile dal reddito derivante dai canoni locatizi che il titolare della proprietà superficiaria ritrae dal fabbricato realizzato sfruttando lo ius aedificandi (salvo il caso della natura strumentale ad un’attività d’impresa del fabbricato che non ricorre nella presente fattispecie).

Il Supremo collegio cristallizza pertanto il principio di diritto secondo il quale l’art. 10 T.U.I.R., laddove al comma 1, lett. a) annovera “canoni, livelli, censi ed altri oneri” quali costi deducibili, si riferisce ad oneri reali, tra i quali non possono essere annoverati i canoni concessori, che costituiscono obbligazioni caratterizzate da un rapporto personalistico intercorrente tra il soggetto privato e la pubblica amministrazione e che non hanno i caratteri di realità e ambulatorietà necessari per la deduzione.